Deducibilidad de las cuotas soportadas en la reforma de un inmueble destinado al arrendamiento turístico. Consulta DGT de 17-3-2017.
17/03/2017
Fecha: 3 de enero de 2017
Arts. 4.Uno, 5.Uno.c) y Dos, 20.Uno.23º, 93.Uno y Cuatro, 94.Uno, 99.Dos y Tres y 100.Uno L.I.V.A. (L37/1992)
Nº. Consulta: V0026-17
DESCRIPCIÓN DE HECHOS
La entidad consultante se dedica al arrendamiento de naves industriales. En 2015 adquirió una finca rústica sobre la que se encuentra construida una vivienda del siglo XIX, reformada hace unos cuarenta años. La adquisición del inmueble tributó por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, al ser el vendedor un particular.
La intención inicial de la consultante fue reformar el inmueble y destinarlo a la venta; dado que las obras de reforma planteadas no podían encuadrarse en el concepto de rehabilitación, la consultante no se dedujo el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por las mismas. No obstante, en la actualidad, con la reforma casi completada, la consultante ha decidido que el destino del inmueble debe ser el arrendamiento turístico, prestando los correspondientes servicios turísticos a los usuarios de la vivienda.
CUESTION PLANTEADA
Posibilidad de deducir las cuotas soportadas en la reforma de la vivienda, teniendo en cuenta que va a ser utilizada para una actividad sujeta y no exenta, como es el arrendamiento turístico vacacional.
CONTESTACION
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5, apartado dos de la misma Ley dispone que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.".
Por otra parte, el apartado uno del mismo artículo 5, letra c) contiene una definición propia y específica del concepto de empresario o profesional, considerando como tales a los efectos de dicho Impuesto, entre otros, a "quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.".
De acuerdo con lo anterior, la consultante tiene la consideración de empresario o profesional, a efectos del Impuesto y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
2.- Por otra parte, el artículo 20.Uno.23º de la Ley del impuesto establece que estarán exentos:
“23.º Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
(…).
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
La exención no comprenderá:
(…).
e´) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.
f') Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados, con excepción de los realizados de acuerdo con lo dispuesto en la letra b) anterior.
(…).”.
En consecuencia estarán sujetos y no exentos los servicios de arrendamiento cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, quedando gravados al tipo general del 21 por ciento, de conformidad con lo establecido en el artículo 90 de la Ley 37/1992.
Por otra parte, en relación con el arrendamiento de apartamentos turísticos (véase la contestación dada a la consulta del 13 de febrero de 2015, número V0575-15), el concepto “servicios complementarios propios de la industria hotelera”, la Ley del Impuesto incluye los servicios de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos. En este sentido, los servicios de hospedaje se caracterizan por extender la atención a los clientes más allá de la mera puesta a disposición de un inmueble o parte del mismo. Es decir, la actividad de hospedaje se caracteriza, a diferencia de la actividad de alquiler de viviendas, porque normalmente comprende la prestación de una serie de servicios tales como recepción y atención permanente y continuada al cliente en un espacio destinado al efecto, limpieza periódica del inmueble y el alojamiento, cambio periódico de ropa de cama y baño, y puesta a disposición del cliente de otros servicios (lavandería, custodia de maletas, prensa, reservas etc.), y, a veces, prestación de servicios de alimentación y restauración.
En particular, se consideran servicios complementarios propios de la industria hotelera, además de los citados, los servicios de limpieza del interior del apartamento, así como, los servicios de cambio de ropa en el apartamento, cuando sean prestados con periodicidad.
Por el contrario, no se consideran servicios complementarios propios de la industria hotelera los que a continuación se citan:
- Servicio de limpieza del apartamento prestado a la entrada y a la salida del periodo contratado por cada arrendatario.
- Servicio de cambio de ropa en el apartamento prestado a la entrada y a la salida del periodo contratado por cada arrendatario.
- Servicio de limpieza de las zonas comunes del edificio (portal, escaleras y ascensores) así como de la urbanización en que está situado (zonas verdes, puertas de acceso, aceras y calles).
- Servicios de asistencia técnica y mantenimiento para eventuales reparaciones de fontanería, electricidad, cristalería, persianas, cerrajería y electrodomésticos.
3.- En cuanto el derecho a deducir las cuotas soportadas en el ejercicio de la actividad, debe señalarse que la deducción de las cuotas soportadas podrá efectuarse de conformidad con los límites y requisitos contenidos en el Título VIII de la Ley del impuesto en el que se regula el derecho a deducir.
Dispone el artículo 93 de la Ley 37/1992 que:
“Uno. Podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales podrán deducirse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 111, 112 y 113 de esta Ley.
(…)
Cuatro. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.
(…).”.
Adicionalmente, el artículo 94 de la Ley 37/1992:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…).”.
Igualmente, el artículo 99.Dos de la Ley del impuesto señala que las deducciones se practicarán “en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.”.
El apartado tres del mismo artículo 99 establece:
“Tres. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
(…).”.
Por último, el artículo 100 advierte que “el derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el artículo 99 de esta Ley”.
4.- De acuerdo con todo lo anterior, la consultante podrá deducir las cuotas soportadas en la reforma del inmueble objeto de consulta si lo va a afectar a la realización de una actividad sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. Dicha deducción, que podrá practicarse siempre que no haya transcurrido el plazo de cuatro años desde el devengo del Impuesto, en los términos establecidos en el artículo 99 de la Ley 37/1992, deberá realizarse con los requisitos y en las condiciones señaladas en el Titulo VIII de la Ley 37/1992 y, en particular, de conformidad con lo señalado en el artículo 95 de la Ley 37/1992, referente a las limitaciones del derecho a deducir.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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